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查找舞弊是注册会计师的天职(第4页)
作者：李雪颖    文章来源：本站编辑    更新时间：2008-5-29


　　三、对我们的启示与教训
　　
　　1、查找舞弊是注册会计师的天职(第4页)。
　　
　　在金字塔计划的传说中，会计师的祖先是古埃及的记录员。他们掌管法老的簿记本，清点谷物、黄金及其它资产。但是其中一些人抵挡不住诱惑利用职务之便进行了偷窃。于是法老决定对每项业务由两名记录员分别进行独立记录。当这两名记录员的结果完全一致时，则不存在问题；如果结果明显不同时，则这两名记录员都将被处死。这么一来记录员不得不仔细核对所有的账目与实物，以确保不存在舞弊行为。这就是注册会计师审计的雏形。由此可见，查找舞弊是注册会计师职业得以产生的根本原因，是注册会计师的神圣职责。
　　
　　事实上，从法老时代到20世纪初，查找舞弊一直是注册会计师的主要职责。罗伯特·蒙哥马利在其经典著作《审计理论与实务》(1912)中指出：“在审计形成阶段，学生们受的教育是，审计的主要目的是查找舞弊。”即通过对一定时期内会计账目的逐笔审查，判定有无错弊行为，保护企业资产的安全与完整。但是，随着经济环境的变化，企业规模与业务种类不断扩大，应计制会计得到普遍实行，使得报告问题成了职业界关注的重点，对每一笔业务从开始到结束进行详细审查自然无法继续下去了，审计的主要目的转变为对会计报表发表审计意见，以确定会计报表的可信性，而查找舞弊则转为次要目的。
　　
　　从金字塔计划的传说中，可以发现审计的诞生与查找舞弊的职能是自然联系在一起的。但是似乎查找舞弊只能与详细审计相联系，在今天以评价被审计单位内部控制为基础的抽样审计中，注册会计师无法对其所审计会计报表的真实性作绝对保证。独立审计准则中也明确指出，注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其效率、效果所做出的承诺。从而，审计实践中合理确信往往演变为注册会计师推卸责任的借口。
　　
　　2、注册会计师对查找舞弊职责的忽视是造成诉讼风暴的主要原因。
　　
　　在审计实践中，注册会计师更多地是关注财务报表的公允表达，而较少关注上市公司的舞弊现象。对于并非专业人士的社会公众来说，经过注册会计师审计过的公司仍然存在巨额欺诈，要说注册会计师没有责任，他们是难以接受的。因此，社会公众与注册会计师职业界之间的期望差距主要是针对舞弊产生的。注册会计师对查找舞弊职能的忽视，无形中为图谋不轨者创造了实施舞弊的机会，降低了上市公司的造假成本，与此同时也增加了审计风险。公众投资者在不甘心承担被审计公司全部舞弊损失的同时，势必将注册会计师推上被告席。
　　
　　从世界范围看，20世80年代之后舞弊案件大量增加。在美国权益基金公司舞弊案中，塞德蒙会计师事务所由于未能发现该公司会计电算化程序中20亿美元的虚假保险单，而付出了沉重的代价。安永会计师事务所在审核林肯存贷款信用社职员们提供的有关证实存贷款业务及大额房地产交易的凭证时，过于草率，未能揭露出欺诈性的房地产交易，使得该信用社在其财务报表中，报告了上千万的虚假利润。在巴克雷斯建筑公司舞弊案中，麦克林法官裁定毕马威会计师事务所未尽应有的谨慎责任，没有能发现该公司资产流动比率中存在的重大问题。在我国，一方面注册会计师严重忽视查找上市公司舞弊的职责。例如，担任红光实业1996年年报审计的蜀都会计师事务所在审计过程中存在过失，甚至没有对一些重大的应收账款进行必要的函证，也没有对公司的主要存货进行必要的盘点；大庆联谊1997年年报虚增利润2800多万元，募集资金未按上市公告书说明的投向使用，哈尔滨会计师事务所在审计中未能发现其中存在的问题，出具了无保留意见的审计报告。另一方面，注册会计师参与上市公司舞弊，使得情况变得更加复杂。例如，沈阳会计师事务所在对东北药1996年财务报表进行审计时，发现该公司违反国家财务规定，将亏损虚报为盈利1995万元，但该事务所对上述虚假陈述予以掩盖，出具了含有严重虚假内容的无保留意见审计报告；ST黎明采用大量虚假销售，假签购销合同等手段将1999年实际亏损3448万元谎报为盈利5231万元，为该公司出具境内审计报告的华伦会计师事务所正在接受调查。激烈的竞争，复杂的经济业务，加之注册会计师对查找舞弊职责的忽视，为舞弊者提供了实施舞弊所必需的三个条件：机会、压力与借口。与此同时，注册会计师却没有相应的对策，因此遭到广泛的质疑。
　　
　　3、21世纪注册会计师对自身职能的重新审视。
　　
　　如何处理财务报表公允表达与查找舞弊一直是审计界的一个难题。20世纪80年代会计职业界开始投入巨额资金以求解决舞弊问题。1987年成立的国家反虚假财务报告委员会，着手调查并探讨舞弊问题。美国在1988年颁布的第53、54号审计准则公报中，对注册会计师披露与报告企业舞弊及非法行为的责任做出了明确的规定。1992年，公众监督委员会在特别报告中，指出“公众期望独立审计师能够识别舞弊，而且审计师有责任这么做。”1997年审计准则公报第82号要求注册会计师在财务报表审计中考虑舞弊存在的可能性。在我国的独立审计准则中，虽然也包括了注册会计师对企业舞弊的予以关注的具体准则，但绝大多数注册会计师仅仅关注财务报表的公允表达，而不大关注上市公司的舞弊现象。随着现代技术的不断发展，上市公司舞弊造假的手段也日新月异，现实中大多数注册会计师几乎没有接受过反舞弊训练，因此树立对舞弊的关注意识就显得非常重要。
　　
　　注册会计师真的对舞弊无能为力吗？有没有更积极的应对措施？我们认为：第一，必须先从法律上确定注册会计师对舞弊应承担的责任，将具体规范写进独立审计准则中，并以法律手段保证规范的实行；第二，执业观念的转变，变被动机械地执行审计业务为积极主动地为客户解决问题。注册会计师职业必须重新正视他们对查找舞弊的应尽职责，在审计过程中保持怀疑观点，将财务报表公允表达与查找舞弊并重。如果注册会计师在舞弊揭露与报告中发挥更积极的作用，将会避免巨大的舞弊损失，改善公众与职业界之间的对立状态，提高整个职业界的执业水平，对上市公司舞弊也会产生一定的威慑力。
　　
　　

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